第二节 财务报表错报漏报的动机

我国的会计法律法规明确规定，企业必须按照《企业会计准则》和相关会计制度的规定，在企业日常会计核算资料的基础上定期编制反映企业真实财务状况和经营成果、现金流量状况的财务报表。现实生活中，仍然有不少企业出于不同目的铤而走险来粉饰财务报表。

一、为了业绩考核

企业的经营业绩内部考核办法一般以财务指标为基础，如利润（或扭亏）计划的完成情况、投资回报率、产值、销售收入、国有资产保值增值率、资产周转率、销售利润率等，均是经营业绩的重要考核指标，而这些财务指标的计算都涉及会计数据。除了内部考核，外部考核如行业排行榜，主要也是根据销售收入、资产总额、利润总额等指标来确定的。

而且经营业绩的考核，不仅涉及企业总体经营情况的评价，还影响到管理层的提升、奖金福利等方面。为了在经营业绩上多得分，企业就有可能对其财务报表进行包装、粉饰。基于业绩考核而进行的财务报表造假，是最常见的财务报表错报漏报情况。

二、为了获取信贷资金

改革开放以来，我国的证券市场得到迅速发展，但我国的证券市场仍属于新兴市场，其深度和广度不能与发达国家的证券市场相提并论，因此，企业需要的资金，绝大部分来自银行等金融机构。国有企业负债率超过70%，大多数上市公司的负债率也超过50%。在市场经济条件下，银行等金融机构出于风险考虑和自我保护的需要，一般不愿意贷款给亏损企业和缺乏资信的企业。然而，资金实力又是市场竞争四要素（产品质量、资金实力、人力资源、信息资源）之一。在我国，企业普遍面临资金紧缺的局面。因此，为了获得金融机构的信贷资金或其他供应商的商业信用，经营业绩欠佳、财务状况不健全的企业就有可能对其财务报表进行粉饰。

从某种意义上说，企业往往为其财务报表准备多套“装扮”。报送给银行等金融机构的财务报表，一般是最漂亮那个。企业似乎都总结出这样的一个道理：向银行只能报喜，不能报忧，否则很难得到银行的支持。

三、为了发行股票并早日上市和后续发行股票

股票发行分为首次公开幕股（initial public offerings, IPO）和后续发行（配股）两种情况。根据《中华人民共和国公司法》等法律规定，如果企业要发行股票、争取上市，就必须连续3年盈利，而且经营业绩要比较突出，这样才有可能通过中国证券监督管理委员会（以下简称证监会）的审批。除此以外，股票发行的价格高低也与企业的盈利能力有关。

这样，准备上市的企业为了能够多募集资金，就必须塑造业绩优良的形象，其主要手段就是在设计股份制改造方案的时候，对财务报表进行造假，这是一种情况。另外一种情况是，上市企业希望能够后续发行股票，此时需要符合配股条件，即企业最近3年的净资产收益率每年必须在6%以上。这样，6%的配股就成了上市企业的“生命线”。

2001年起，证监会开始实行“退市制度”，连续3年亏损的上市公司，其股票将暂停交易；在暂停交易的第一个半年内，如果仍无法实现盈利，则其股票将被摘牌，在交易所停止交易。这一政策的出台，给业绩差的企业带来了很大压力。濒临退市边缘的上市公司，其粉饰报表的动机强烈，部分上市公司可能因此铤而走险。

我国对上市公司的业绩评价高度依赖财务数据，证监会﹝2015﹞119、122和﹝2016﹞127号令以及《中华人民共和国证券法》（2017年修正）第五十五条、第五十六条等对首次执行上市、重大资产并购重组及配股、增发、暂停上市及发行债券均规定了相应的业绩要求，在持续经营中未达到盈利能力或业绩要求，则面临ST（special treatment，特别处理）或退市等处罚。

四、为了偷逃税款或者操纵股价

尽管财务会计与税务会计日趋分离，但应税所得额基本上仍以财务会计上的利润为基础。所得税的上交，是在会计利润的基础上，通过纳税调整来实现的。具体方法是，将会计利润调整为应纳税所得额，再乘以企业所适用的所得税税率。企业为了达到偷税、漏税、减少或者推迟纳税的目的，往往会对财务报表进行造假。当然，也有的企业愿意虚增利润“多交税”。这样做的目的，是造成一种假象，表明自己的盈利能力较好，同时也为了操纵股价。

五、为了政治利益

有些企业的财务报表，主要是对主管部门和政府部门负责的，换句话说，是给上级都门看的。对于这种企业而言，粉饰财务报表，主要是为了某种政治企图。

现实经济生活中经常有这样的情况，某些企业的经济效益出现大起大落。企业搞好了，经理就提拔为政府部门的领导；继任厂长经理来了，才发现原来这家企业是虚盈实亏，碍于原领导是现任上级领导，不肯提“虚盈实亏”这件事，一般需要花两三年时间来消化经济效益历史包袱。两三年时间过去了，企业的效益又有可能上去了，现任的经理又会得到提拔重用。企业又重复着前面的故事。这就是在财务报表上“绣花”的结果。

六、为了推卸企业和个人的责任

这种情形主要表现在以下几个方面。

1．高级管理人员离任审计

企业在调动高级管理人员的时候，一般要进行离任审计。进行离任审计时，相关人员可能会根据个人的需要对财务报表进行调节，意在暴露或者不暴露业已存在的许多问题。新任领导就任，为了明确责任或者推卸责任，往往会大刀阔斧地对陈年老账进行清理，同样可能会在会计报表上造假。

2．发生天灾人祸的推卸责任

当企业发生天灾人祸的时候，具体地说是发生了自然灾害，或者是高级管理人员卷入经济案件的时候，企业很可能对财务报表进行造假，以便推卸责任。

3．将责任归咎于新的会计准则和会计制度

会计准则、会计制度发生重大变化时，如《企业会计制度》和具体会计准则的修正实施，可能诱发上市公司粉饰财务报表，提前消化潜亏，并归咎于新的会计准则和会计制度。

七、财务报表错报漏报的动机和基本表现形式的联系

财务报表错报漏报的动机决定财务报表粉饰的类型。一般而言，基于业绩考核、获取信贷资金、发行股票和政治目的，财务报表粉饰一般采用利润最大化、利润均衡化、高估资产、低估负债和或有负债、虚增经营活动现金流量等形式。基于少纳赋税和推卸责任等目的，会计报表粉饰一般采用利润最小化和利润清洗（巨额冲销）、低估资产、高估负债和或有负债、虚减经营活动现金流量等形式。